Komora veterinárních lékařů České republiky

Porovnání dvou základních možných forem provozování privátní veterinární praxe

   Daňová poradna

Porovnání dvou základních možných forem provozování privátní veterinární praxe

(fyzická nebo právnická osoba)

Provozovatelé privátních veterinárních praxí si občas kladou otázku, zda je pro ně výhodnější podnikat jako fyzické nebo právnické osoby. Poprvé se tato otázka obsáhleji diskutovala v průběhu kalendářního roku 2004, kdy po část zdaňovacího období nebylo dostatečně zřejmé, zda provozovatelé veterinárních praxí povedou daňovou evidenci nebo podvojné účetnictví. Následně se výhodnost či nevýhodnost obou variant přetřásá vždy, když dojde k rozsáhlejší novele zákona o daních z příjmů a změnám v daňovém zatížení fyzických nebo právnických osob. Protože zákon o stabilizaci veřejných financí zásadním způsobem novelizuje i zákon o daních z příjmů, je pochopitelné, že diskuse na toto téma je znovu aktuální.

Následný příspěvek se pokouší zmapovat situaci, avšak pouze z daňového a ekonomického pohledu, a to dle právního stavu platného k 1. 1. 2008.

1 Základní předpoklady

V dalším textu budeme předpokládat, že provozovatel veterinární praxe bude zaměstnávat jednoho zaměstnance na plný pracovní úvazek a v případě transformace veterinární praxe fyzické osoby na osobu právnickou (společnost s ručením omezeným) se bude jednat o společnost jednočlennou, ve které bude veterinární lékař jediným společníkem, ale zároveň i jednatelem a pro společnost bude pracovat jako zaměstnanec.

2 Základní porovnání obou variant

Fyzická osoba Společnost s ručením omezeným
Vede daňovou evidenci.
V daňové evidenci je příjmem to, co bylo skutečně připsáno na bankovní účet provozovatele veterinární praxe nebo přijato od klienta v hotovosti do pokladny. Daňovým výdajem je pak to, co poplatník skutečně uhradil. Nesleduje se časová souvislost. Nájem zaplacený v roce 2008 za rok 2009 je daňovým výdajem roku 2008.
Vede účetnictví
(účtuje podvojnými zápisy).
V účetnictví je výnosem (zjednodušeně) to, co bylo vyfakturováno, tedy i pohledávka. Daňovým nákladem je pak každá nákladová faktura, bez ohledu na to, zda byla uhrazena, tedy i závazek. Účetnictví sleduje časovou souvislost. Nájem zaplacený v roce 2008 za rok 2009 není daňovým výdajem roku 2008.
Ručí veškerým svým majetkem,
tedy i osobním majetkem, který není zařazen do obchodního majetku provozovatele veterinární praxe. V případě neúspěchu v podnikání hrozí i možnost ztráty osobního majetku.
Ručí majetkem společnosti.
Nepřichází v naprosté většině případů v úvahu možnost ztráty osobního majetku při neúspěchu v podnikání.

Fyzická osoba Společnost s ručením omezeným
Veterinární praxe vedená fyzickou osobou je předmětem dědického řízení.
S. r. o. (obchodní podíl) je předmětem dědického řízení.
Veterinární praxi lze prodat. Získaný příjem podléhá dani z příjmů dle běžných pravidel pro zdaňování příjmů fyzických osob. Pro rok 2008 je sazba daně 15%.
S. r. o. (obchodní podíl) lze prodat. Pokud doba mezi nabytím a prodejem přesáhne dobu 5 let, je příjem z prodeje od daně z příjmů fyzických osob osvobozen (§ 4 odstavec 2 písmeno r) zákona č. 586/1992 Sb.).
Sazba daně z příjmů činí
pro rok 2008 15 %
a pro rok 2009 12,5 %
Sazba daně z příjmů činí
pro rok 2008 21 %,
pro rok 2009 20 %
a pro rok 2010 19 %
Fyzická osoba může na základě svého uvážení vyřadit z obchodního majetku majetek do osobního užívání (např. osobní automobil, který bude nadále používat již jen pro soukromé účely).
S. r. o. by musela osobní automobil veterinárnímu lékaři – jednateli prodat. Protože by se jednalo o prodej mezi spojenými osobami, muselo by se jednat o cenu obvyklou (stanovenou znaleckým posudkem). Příjem z prodeje by s. r. o. zdanila běžnou sazbou daně z příjmů.

3 Porovnání obou forem podnikání na schematickém příkladu

Fyzická osoba

Předpokládejme, že provozovatel veterinární praxe dosahuje následujících ekonomických výsledků (v Kč):

Roční zdanitelné příjmy z provozu
1 250 000
Roční daňově uznatelné výdaje související se zdanitelnými příjmy
800 000
z toho  
Platby sociálního zabezpečení
66 600
Platby zdravotního pojištění
30 375
(Výpočet částek sociálního a zdravotního pojištění je uveden v přílohách 1 a 2)
Rozdíl mezi zdanitelnými příjmy a daňově uznatelnými výdaji
450 000
(Tento rozdíl mezi příjmy a výdaji je ročním základem daně fyzické osoby. Zároveň se z něj vychází pro stanovení základu pro výpočet odvodu sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění.)
Daň z příjmu dle § 16 zák. č. 586/1992 Sb.
67 500
(ve znění platném pro zdaňovací období kalendářního roku 2008)  
Snížení daně dle § 35 ba), zák. č. 586/1992 Sb.
24 840
(ve znění platném pro zdaňovací období kalendářního roku 2008)  
Konečná daň
42 660
Čistý roční příjem provozovatele veterinární praxe  
(základ daně 450 000,- – daň 42 660,-)
407 340

Výpočet daně z příjmů předpokládá pouze základní snížení (slevu) daně a neuvažuje s případným odpočtem na manželku (manžela), vyživované dítě či se snížením základu daně za platby životního pojištění a penzijního připojištění.

Právnická osoba

Jako nejvhodnější lze doporučit formu společnosti s ručením omezeným (s. r. o.).

Vycházíme ze stejného schématu jako v předchozím případě fyzické osoby a zároveň předpokládáme, že s. r. o. bude založena pouze jedním společníkem.

Roční zdanitelné příjmy z provozu ordinace (v Kč):
1 250 000
Roční daňově uznatelné výdaje související se zdanitelnými příjmy
800 000
Změna daňově uznatelných výdajů  
Platby sociálního zabezpečení
– 66 600
Platby zdravotního pojištění
– 30 375
(Výpočet částek sociálního a zdravotního pojištění je uveden v přílohách 1 a 2.)
Rozdíl mezi zdanitelnými příjmy a daňově uznatelnými výdaji
450 000
Předpokládané výdaje na mzdu provozovatele praxe (12 000 Kč x 1,34 x 12.)
194 400
Náklad pro zaměstnavatele – s. r. o. – je uveden v příloze č. 3. Čistá měsíční mzda zaměstnance představuje 10 140 Kč a její výpočet je uveden v příloze č. 3.)
Daňově uznatelné výdaje celkem po úpravách
897 425
Hrubý zisk (základ daně z příjmů fyzické osoby)
352 575
Daň z příjmu právnické osoby (352 000,- x 21 %)
73 920

Tato konstrukce předpokládá úsporu na sociálním zabezpečení a zdravotním pojištění oproti podnikání fyzické osoby, ale naopak navýšení nákladů o mzdu provozovatele veterinární praxe v měsíční hrubé výši 12 000 Kč.

Z dosud uvedeného vyplývá, že čistý příjem provozovatele veterinární praxe formou s. r. o. je 121 680 Kč (12 x 10 140 Kč), který je představován jeho mzdou jako zaměstnance. Zůstává zisk s. r. o. po zdanění 278 655 Kč (hrubý zisk 352 575 Kč – daň 73 920 Kč). Pokud jej chce provozovatel praxe použít pro svoji osobní spotřebu formou podílu na zisku, musí jej dále zdanit srážkovou daní ve výši 15 %, tj. částkou 41 798 Kč, a zůstane mu k osobnímu použití 236 857 Kč (zisk po zdanění 278 655 Kč – srážková daň 41 798 Kč).

Osobní příjem představovaný čistou mzdou ze závislé činnosti 121 680 Kč a podílem na zisku s. r. o. 236 857 Kč dosahuje konečné výše 358 537 Kč.

Z uvedených jednotlivých propočtů je zřejmé, že konečný roční čistý příjem provozovatele veterinární praxe je v tomto případě cca 50 000 Kč ve prospěch fyzické osoby. To však neznamená, že se jedná o pravidlo. Záleží vždy na konkrétních podmínkách a situaci. Nelze než doporučit provést před konečným rozhodnutím, zda přejít z podnikání formou fyzické osoby na podnikání formou právnické osoby, podrobný propočet ekonomické výhodnosti uvažované změny.

Závěrečné poznámky

1) Fyzická osoba může využít daňových optimalizací, jakou je například „společné zdanění manželů“ (společné zdanění manželů lze naposledy uplatnit za zdaňovací období kalendářního roku 2007) či rozdělit příjmy a výdaje na spolupracující osoby.

2) Případná další novela zákona o daních z příjmů (je opět aktuální) může výhodnost té či oné formy podnikání výrazně ovlivnit.

Závěrečná rekapitulace

Ukazatel (údaje jsou uvedeny v Kč
za kalendářní rok)
Fyzická osoba
Právnická osoba
Příjem
1 250 000
1 250 000
Výdaj (náklad)
800 000
800 000
Úprava nákladů (objektivizace)
Sociální zabezpečení
S.
–66 600
Zdravotní pojištění
S.
–30 375
Mzda provozovatele praxe
S.
+194 400
Výdaje (náklady) po objektivizaci
800 000
897 425
Základ daně (zisk před zdaněním)
450 000
352 575
Daň
42 660
73 920
Podíl na zisku
S.
236 857
Čistá mzda
S.
121 680
Čistý příjem
407 340
358 537

S.
Kalendářní rok 2007
(v Kč)
Kalendářní rok 2008
(v Kč)
Hrubá měsíční mzda zaměstnance bez dětí
12 000
12 000
Zdravotní pojištění hrazené zaměstnancem (4,5 %)
540
540
Zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem (9 %)
1 080
1 080
Sociální pojištění hrazené zaměstnancem (8 %)
960
960
Sociální pojištění hrazené zaměstnavatelem (26 %)
3 120
3 120
Základ daně
10 500
(12 000 – 540 – 960)
S.
Základ daně – superhrubá mzda
S.
16 200
(12 000 +1 080 + 3 120)
Daň
1 288
2 430 (15 % z 16 200)
Sleva na dani na poplatníka
600
2 070
Čistá mzda
9 812
(10 500 – 1 288 + 600)
10 140
(12 000 – 540 – 960 – 2 430 + 2 070)
Nárůst čisté mzdy oproti r. 2007
S.
328
Daňový výdaj zaměstnavatele
16 200
16 200

Přílohy: Příloha č. 1

Platby pojistného a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti

Vyměřovací základ se odvíjí od § 5a odst.1 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, dle kterého je vyměřovacím základem OSVČ pro pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti od roku 2006 částka 50 % příjmu ze samostatné výdělečné činnosti, a to po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení.

Vyměřovací základ je tedy roven 50 %

z 450 000 Kč
225 000 Kč
Odvod pojistného (225 000 Kč x 0,296)
66 600 Kč

Příloha č. 2

Platby zdravotního pojištění

Vyměřovací základ se odvíjí od § 3a odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecném zdravotním pojištění, dle kterého je vyměřovacím základem OSVČ od roku 2006 50 % příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení.

Vyměřovací základ je tedy roven 50 %

z 450 000 Kč
225 000 Kč
Odvod pojistného (225 000 Kč x 0,135)
30 375 Kč

Příloha č. 3

Porovnání čisté měsíční mzdy za leden 2008 oproti lednu 2007

Porovnání výpočtu čisté mzdy po novele zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, oproti stavu platnému do konce kalendářního roku 2007 (viz tabulka).

Ing. František Elis
daňový poradce č. 0056

Komora veterinárních lékařů České republiky